Interpretacja indywidualna z dnia 28 kwietnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.320.2025.1.MW

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 kwietnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 4 kwietnia 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

(…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka”) ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce.

W przyszłości planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce oraz emisja nowych udziałów przez Spółkę. Czynności związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i utworzeniem nowych udziałów zostaną wykonane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych.

Nowe udziały zostaną objęte w całości lub w części przez Wnioskodawcę. Nowe udziały zostaną objęte w zamian za wkład pieniężny w wysokości równej wartości nominalnej nowych udziałów. Wartość nominalna objętych udziałów będzie niższa od ich wartości rynkowej.

Pytanie

Czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa tych udziałów nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy na moment objęcia tych udziałów?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa tych udziałów nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy na moment objęcia tych udziałów.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”) kompleksowo reguluje skutki podatkowe czynności związanych z uzyskaniem, posiadaniem i utratą statusu wspólnika w spółce zdefiniowanej w art. 5a pkt 28 ustawy (tj.m.in. w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością).

Jednym z elementów tych regulacji jest art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, który dotyczy objęcia udziałów (akcji) w spółce. Normy wynikające z tego przepisu różnicują skutki podatkowe tego rodzaju czynności w zależności od charakteru wkładu, za jaki są obejmowane te udziały (akcje). Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, za które art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT uznaje wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

W przepisach ustawy o PIT brak jest regulacji wskazującej na powstanie przychodu podatkowego po stronie wspólnika obejmującego udziały lub akcje w spółce w zamian za wkład pieniężny. Natomiast, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów czy akcji; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych.

Tym samym, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce:

1)w zamian za wkład niepieniężny – po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym:

a)jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy;

b)jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

2)w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a contrario).

Wskazane różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny i niepieniężny wynikają z tego, że:

1)w przypadku wkładu pieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje po prostu odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

2)w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje natomiast:

a)odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie

b)odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu – wnoszący wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

Wykładając zatem art. 17 ust. 1 pkt 9 i art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT a contrario, zdaniem Wnioskodawcy, na moment objęcia udziałów za wkład gotówkowy po jego stronie nie powstaje przychód podatkowy.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, z powyższego jednoznacznie wynika, iż wydatki poniesione na objęcie udziałów w Spółce nie stanowią kosztu uzyskania przychodu na moment poniesienia takich wydatków i objęcia udziałów, a są rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodu dopiero w momencie późniejszego zbycia udziałów.

Skoro zatem koszt podatkowy jest rozpoznawany dopiero w momencie zbycia udziałów, to brak jest podstaw prawnych do określania tego kosztu w momencie obejmowania udziałów i tym samym do uznania, iż dochód powstaje w momencie objęcia udziałów. W ocenie Wnioskodawcy powyższy wniosek nie zmienia się także w przypadku, w którym udziały zostałyby objęte przez Wnioskodawcę za wartość wkładu gotówkowego, który będzie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów.

W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji nie powstanie przychód z tzw. nieodpłatnych świadczeń, czy częściowo odpłatnych świadczeń po stronie Wnioskodawcy, gdyż na moment objęcia udziałów za wkład gotówkowy przychód w ogóle nie powstaje.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu tego wynika zatem, iż aby powstał przychód podlegający opodatkowaniu, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. (i) świadczenie musi mieć wymierną korzyść dla podatnika oraz (ii) podatnik musi tę korzyść (świadczenie) faktycznie otrzymać.

Zgodnie z orzecznictwem i doktryną prawa podatkowego przychodem będzie każda forma przysporzenia majątkowego, zarówno forma pieniężna, jak i niepieniężna, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Pod pojęciem przychodu należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Podkreślić także trzeba, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika i jednocześnie podatnik może nim rozporządzać jak właściciel.

Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego.

Zatem przychodem, jako źródło dochodu, jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa lub też polega na pomniejszeniu jego zobowiązań.

W tym miejscu wskazać należy za orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż cechą papierów wartościowych/udziałów/akcji jest to, iż generują one dochód w przyszłości: w postaci dywidendy, czy też – w przypadku ich odpłatnego zbycia – w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na objęcie udziałów (m.in. wyrok NSA z dnia 21 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 924/12; wyrok NSA z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt II FSK 1047/09).

Natomiast papiery wartościowe/akcje/udziały nie mają takiego skutku na dzień ich objęcia lub nabycia.

Nawet w przypadku objęcia ich udziałów poniżej wartości rynkowej, przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, jest jedynie potencjalne.

Nabywając udziały, podatnik nabywa bowiem określone uprawnienia niemajątkowe i majątkowe, których realizacja dopiero w przyszłości może wiązać się z przysporzeniem majątkowym w związku z otrzymaniem dywidendy, czy też zbyciem udziałów za cenę wyższą od ceny nabycia. W momencie objęcia udziałów podatnik nie uzyskuje zatem realnego, faktycznego i definitywnego przysporzenia trwale powiększającego jego aktywa i stanowiącego przychód w powyższym rozumieniu.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, na dzień objęcia udziałów w Spółce nie powstanie po jego stronie przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów lub wyższej i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu do opodatkowania w momencie objęcia tych udziałów. Tym samym podatek dochodowy od osób fizycznych z tego tytułu nie będzie należy.

Powyższe stanowisko jest zgodne z dominującą linią orzeczniczą sądów administracyjnych. Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w następujących orzeczeniach:

-w wyroku NSA z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3421/15,

-w wyroku NSA z dnia 11 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 111/12,

-w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 15 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Rz 271/18,

-w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 25 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Po 1408/15,

-w wyroku WSA w Krakowie z dnia 6 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 1255/17.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w najnowszych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 listopada 2024 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.571.2024.1.NM,

-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 października 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.724.2024.1.KF,

-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 lutego 2024 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1117.2023.1.AK,

-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 października 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.626.2020.1.SJ,

-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.374.2020.1.MG,

-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 marca 2019 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.294.2017.10.k.k.,

-w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 sierpnia 2018 r., sygn. S-ILPB2/415-1181/14/18-S/JK.

Jak wynika z przedstawionego wyżej opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce.

W przyszłości planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce oraz emisja nowych udziałów przez Spółkę. Czynności związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i utworzeniem nowych udziałów zostaną wykonane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych.

Nowe udziały zostaną objęte w całości lub w części przez Wnioskodawcę. Objęcie nowych udziałów będzie miało miejsce w zamian za wkład pieniężny w wysokości wartości nominalnej nowych udziałów. Wartość nominalna nowych udziałów będzie niższa od wartości rynkowej udziałów w Spółce.

Wątpliwość Wnioskodawcy w niniejszej sprawie budzi, czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż ich wartość rynkowa będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy na moment objęcia tych udziałów.

Ustawa o PIT nie definiuje przy tym pojęć „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny”. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego), na gruncie których spółki są tworzone. Wobec tego – przepisy prawa cywilnego (handlowego) stanowiące podstawy prawne wnoszenia wkładów do spółek mogą być pomocne dla kwalifikacji danego wkładu jako pieniężny albo niepieniężny dla celów podatkowych. Nie mają one jednak znaczenia decydującego, z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Znaczenie określeń „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odczytywać z uwzględnieniem językowego znaczenia tych pojęć oraz ratio legis przepisów regulujących skutki podatkowe wnoszenia wkładów do spółek.

Należy więc wskazać, że przymiotnik „pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”. Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN (...)).

Można zatem stwierdzić, że „wkład pieniężny” to przekazywana spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego określona liczba znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie transferu pieniądza bankowego, czy pocztowego. Wkład niepieniężny natomiast to przekazywane spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego wartości majątkowe, które nie są pieniądzem (w szczególności zbywalne rzeczy lub prawa).

Stąd, skoro zamiarem Wnioskodawcy jest wniesienie wkładu pieniężnego na poczet objęcia udziałów Spółki, to będzie to zdarzenie neutralne podatkowo w momencie objęcia tych udziałów.

Objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów lub wyższy i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa obejmowanych udziałów nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie podatek dochodowy od osób fizycznych nie będzie należny.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający wartości nominalnej obejmowanych udziałów i jednocześnie niższy niż wartość rynkowa tych udziałów nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy na moment objęcia tych udziałów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuję, że aktualny tekst jednolity ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został opublikowany w Dzienniku Ustaw z 2025 r. pod pozycją 163 ze zm.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.