Interpretacja indywidualna z dnia 30 kwietnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.291.2025.1.MŻ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie:

• uznania, że transakcja ładowania energią elektryczną stanowi odpłatną dostawę towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 1 we wniosku),
• prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez dostawców na Państwa rzecz dokumentujących sprzedaż ładowania energią elektryczną, odsprzedawanego następnie klientom (pytanie nr 2 we wniosku),
• momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT z tytułu ładowania energią elektryczną (pytanie nr 3 we wniosku).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski, posiadającym status podatnika VAT czynnego. W zakresie podatku od towarów i usług, z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Spółka rozlicza się z organem podatkowym za okresy miesięczne i korzysta z pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca, który jest jednym z liderów na rynku kart paliwowych, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dostawy określonych towarów i świadczenia usług wykorzystywanych w branży transportowej, ściśle związanych z eksploatacją pojazdów. W zakresie towarów, Wnioskodawca zgodnie z art. 765 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061; dalej: „k.c.”) pełni funkcję przyjmującego zlecenie (tj. komisanta), który zobowiązuje się za wynagrodzeniem (w formie prowizji) do zakupu paliw (i innych towarów) od stacji paliw (tj. podmiotów trzecich, dalej: „stacje paliw”) na rachunek klienta dającego zlecenie (komitenta, dalej: „klienci” lub „klienci A.”), lecz w imieniu własnym.

Transakcje, których przedmiotem są towary odbywają się zatem w oparciu o umowy komisu zakupu, którego uczestnikami są stacje paliw (strona trzecia), Wnioskodawca (komisant) oraz klienci (komitent).

Z kolei w odniesieniu do usług, model transakcji polega na nabywaniu tych usług przez Wnioskodawcę od stacji paliw we własnym imieniu, w celu ich odsprzedaży klientom A. działając tym samym na ich rzecz.

Jednocześnie, Spółka współpracuje z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą. Powyżej opisane transakcje realizowane są w momencie użycia przez klienta karty paliwowej, której emitentem i właścicielem jest Wnioskodawca (dalej: „karta A.”).

Na skutek użycia karty A. dochodzi bowiem do wydania klientowi towaru lub świadczenie usługi na terenie danej stacji paliw. Stacja paliw wyposażona jest w urządzenie z czytnikiem, które po wprowadzeniu okazanej przez klienta karty A., umożliwia rejestrację transakcji.

Zatem w momencie użycia karty przez uprawnionego klienta, dochodzi nabycia/sprzedaży towaru. W przyjętym modelu transakcji ewidencjonowanych za pośrednictwem kart paliwowych, istotnym jest zatem, że fizycznego wydania towarów oraz świadczenia usług dokonują stacje paliw, z którymi Wnioskodawca zawarł odrębne umowy w zakresie dostawy towarów (zgodnie, z którymi Spółka dokonuje nabycia towarów w ramach komisu zakupu), bądź świadczenie usług (zgodnie, z którymi Spółka dokonuje nabycia usług w celu ich odsprzedaży).

Wnioskodawca nie posiada przy tym własnych sieci stacji paliw.

Oprócz użycia klasycznej karty paliwowej, możliwe jest ponadto dokonanie nabycia przy zastosowaniu przez klientów aplikacji mobilnej (dalej także jako „aplikacja A.” lub „aplikacja”), która odpowiednio odpowiada za autoryzację klienta i rejestrację transakcji.

Mając na uwadze powyższe, karta A. oraz aplikacja A. umożliwiają klientom bezgotówkowe nabywanie towarów w postaci (głównie) paliw, a także adblue, czy też akcesoriów samochodowych oraz usług, takich jak np. myjnia samochodowa, a także innych usług, w tym usług przejazdu płatnymi drogami, czy usług parkingowych. Nadrzędną funkcją karty A. oraz aplikacji w procesie sprzedaży jest rejestracja oraz ewidencja transakcji, a także właściwa identyfikacja posługującego się kartą klienta. Karta paliwowa A. oraz aplikacja mobilna ze względu na swoje funkcje, zakres zastosowania oraz sposób użytkowania, nie stanowią karty płatniczej czy kredytowej i nie służą wykonywaniu transakcji płatniczych w rozumieniu przepisów ustawy z 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 30).

Ponadto, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca posiada wymagane koncesje na sprzedaż paliw, wydane przez Prezesa (…). Obecnie Wnioskodawca planuje rozwijać prowadzoną działalność gospodarczą w sektorze elektromobilności.

Celem Spółki jest tym samym rozwój i promowanie elektromobilności, poprzez umożliwieniu swoim klientom dostępu do infrastruktury stacji ładowania na terytorium Polski i tym samym dokonania zakupu od Wnioskodawcy energii elektrycznej do pojazdów elektrycznych i hybrydowych.

Przedmiotem obrotu będzie tym samym energia elektryczna niezbędna do naładowania pojazdu o napędzie elektrycznym. W tym celu, Wnioskodawca będzie występował w charakterze tzw. dostawcy usługi e-mobilności (dalej także: „eMSP”), który w ramach modelu komisu opisanego powyżej, działając w charakterze komisanta, zgodnie z treścią umowy zamierza oferować swoim klientom (komitentom) możliwość ładowania energią elektryczną pojazdów elektrycznych i hybrydowych, w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1289; dalej: ustawa o elektromobilności, dalej: „ładowanie energią elektryczną”).

W tym celu Spółka podpisze umowy z operatorami ogólnodostępnych stacji ładowania w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy o elektromobilności, tj. podmiotami odpowiedzialnymi za budowę, zarządzanie, bezpieczeństwo funkcjonowania, eksploatację, konserwację i remonty ogólnodostępnej stacji ładowania (dalej także „CPO”), a także z innymi niż Wnioskodawca eMSP. Wnioskodawca tym samym planuje zaimplementowanie w Polsce modelu biznesowego, dzięki któremu rozszerzy swoją obecną ofertę, o możliwość ładowania pojazdów energią elektryczną.

W ramach transakcji ładowania energią elektryczną występować będą zatem następujące kategorie podmiotów:

• operator stacji ładowania - CPO lub inny niż Spółka dostawca usługi e-mobilności - eMSP (podmiot trzeci, dalej także jako: „dostawcy” lub „dostawcy A.”);
• dostawca usługi e-mobilności/eMSP (Wnioskodawca będący komisantem);
• klient końcowy (klient A. będący komitentem).

Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca może dokonywać nabycia zarówno bezpośrednio od CPO, jak i od innego niż Spółka eMSP, który uprzednio dokona nabycia od CPO.

Ponadto, warto nadmienić, że na wcześniejszym etapie obrotu, występuje właściciel stacji ładowania (podmiot zewnętrzny, od którego operator stacji ładowania nabywa energię elektryczną), a także przedsiębiorstwo energetyczne (podmiot zewnętrzny, od którego energię elektryczną nabywa właściciel stacji ładowania).

Możliwe jest także, że właściciel stacji ładowania będzie pełnił jednocześnie funkcję CPO. Co istotne, dostawa energii elektrycznej będzie odbywała się na zasadach analogicznych do tych opisanych na wstępie niniejszego wniosku, które mają zastosowanie do obecnie oferowanych towarów.

Tym samym, transakcja pomiędzy dostawcą a Wnioskodawcą i jednocześnie pomiędzy Wnioskodawcą a klientem A., będzie się odbywać na stacji ładowania przy użyciu stosownego narzędzia służącego do identyfikacji klienta (aplikacji mobilnej lub karty paliwowej - w zależności od uwarunkowań technicznych mających zastosowanie z danym dostawcą). Innymi słowy, Wnioskodawca dokonywać będzie transakcji z operatorem stacji ładowania lub dostawcą usługi e-mobilności, w celu odprzedaży na rzecz klienta A., przy czym fizycznie świadczenie realizowane będzie na stacji ładowania bezpośrednio na rzecz klienta końcowego, po skorzystaniu przez niego z karty paliwowej lub aplikacji mobilnej.

Oczywistym jest, że klient A. nabywając od Wnioskodawcy energię elektryczną, podobnie jak w przypadku transakcji paliwowych, korzysta odpowiednio w sposób automatyczny z następujących świadczeń:

• z możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania,
• z bezgotówkowego ładowania samochodów energią elektryczną,
• z możliwości korzystania z karty paliwowej lub aplikacji mobilnej, której funkcjonalność pozwala w szczególności na identyfikację klienta, rejestrowanie transakcji i w efekcie umożliwia dokonanie transakcji i płatności, a także wyszukiwanie stacji ładowania.

Jednocześnie, należy podkreślić, że świadczeniem głównym jest nabycie energii elektrycznej do napędu pojazdu. Jeżeli chodzi o pozostałe świadczenia, mają charakter poboczny i służą one właściwej realizacji dostawy energii elektrycznej.

Jednocześnie należy podkreślić, że wymienione świadczenia nie stanowią celu samego w sobie, lecz służą jedynie lepszemu wykorzystaniu świadczenia głównego, jakim jest nabycie energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu (mają tym samym charakter pomocniczy). Klienci nie będą bowiem korzystać z tej infrastruktury w celu wykorzystania ładowarki czy aplikacji - lecz w celu pobrania niezbędnej energii do napędu pojazdu Wnioskodawca nie wyodrębnia również samoistnego wynagrodzenia za wspomniane świadczenia pomocnicze, które są naturalnie związane ze świadczeniem głównym. Zasadniczo Spółka planuje obciążać klientów A. za każdą sesję ładowania energią elektryczną określoną umownie kwotą.

Natomiast możliwe są również w przyszłości inne metody kalkulowania ceny, takie jak:

• iloczyn ustalonej stawki za energię elektryczną i ilości energii faktycznie pobranej przez klienta,
• iloczyn stawki ustalonej za czas ładowania i faktycznego czasu, w jakim klient ładował pojazd energią elektryczną.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę w omawianym modelu biznesowym (ładowanie energią elektryczną) nie wymaga uzyskania zezwoleń, koncesji lub pozwoleń, w szczególności koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 266).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca nie będzie posiadał wspomnianej koncesji w tym zakresie. Na podstawie dokonanych transakcji, dostawca wystawi na rzecz Wnioskodawcy fakturę zbiorczą, obejmującą wszystkie zarejestrowane w danym okresie transakcje ładowania energią elektryczną, dokonane przy użyciu karty A. lub aplikacji.

Wnioskodawca z kolei z tytułu tych transakcji, dwa razy w miesiącu wystawiać będzie fakturę zbiorczą na rzecz klientów A. (okres rozliczeniowy trwa od 1 do 15 dnia miesiąca kalendarzowego i od 16 do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego).

W związku z faktem, że ładowanie energią elektryczną będzie się odbywać na terytorium kraju, dostawcy A. wystawiać będą faktury na rzecz Wnioskodawcy, naliczając podatek VAT zgodnie z obowiązującą stawką. Kwota podatku wykazana na fakturach wystawionych przez dostawców będzie tym samym stanowić dla Wnioskodawcy podatek naliczony.

Następnie, Spółka będzie wystawiać faktury na rzecz swoich klientów. Co istotne, faktury VAT z tytułu ładowania energią elektryczną będą dokumentować wyłącznie wartość faktycznie nabytą, a nie szacowaną wartość. Zasadniczo, płatność może być realizowana przez klientów w jednym z dwóch modeli: płatności po wystawieniu faktury lub przedpłaty.

Poszczególni klienci Wnioskodawcy, jeśli zdecydują się zwrócić do Spółki o możliwość zapłaty po wystawieniu faktury wraz z przyznaniem określonego limitu obowiązującego w danym okresie rozliczeniowym (tj. w cyklu dotyczącym okresu 1-15 dnia każdego miesiąca oraz drugiego cyklu dotyczącego okresu 16- 28/30/31 dnia każdego miesiąca), są szczegółowo weryfikowani przez wewnętrzny dział ryzyka w oparciu o przyjętą procedurę, w ramach której sprawdzane jest m.in:

• w ogólnodostępnych bazach jego zadłużenie,
• weryfikowane są zaświadczenia o niezaleganiu w opłacaniu podatków,
• data rozpoczęcia działalności gospodarczej,
• liczba samochodów ciężarowych wykorzystywanych w działalności,
• posiadanie aktywów własnych mogących potencjalnie stanowić zabezpieczenie rzeczowe,
• czy spółka należy do innych podmiotów prawnych (grupy kapitałowej)
• informacje w zakresie danych finansowych (pełne sprawozdanie finansowe za ostatni rok, kwartał, sprawozdanie F-01 itp.) na podstawie których oceniany jest standing finansowy podmiotu.

W oparciu o przeprowadzoną analizę, dany klient kwalifikowany jest do odpowiedniej grupy ryzyka, na podstawie, której podejmowana jest decyzja o nadaniu limitu - w całości, w części lub następuje odmowa - w sytuacji odmowy dany podmiot chcąc posiadać limit zobowiązany jest dostarczyć zabezpieczenie w formie akceptowalnej przez Wnioskodawcę (poręczenie osoby fizycznej lub prawnej, zastaw na środku transportu, hipoteka, gwarancja bankowa, kaucja). Termin płatności w takiej sytuacji (tj. w sytuacji płatności dokonywanych po wystawieniu faktury za okres 1-15 dnia każdego miesiąca, a następnie za okres 16-28/30/31 dnia każdego miesiąca), wynosi najczęściej 14 dni od momentu wystawienia faktury umieszczanej w panelu klienta, który stanowi indywidualną informacyjną przestrzeń klienta, obsługiwaną w interfejsie internetowym systemu obsługującego karty A./aplikację mobilną.

Termin ten może być przedmiotem uzgodnień z klientem. Wejście w panel klienta odbywa się po rejestracji na stronie internetowej oraz po procedurze autoryzacji (zalogowaniu). Przyjęte rozwiązanie pozwala na wygodne i efektywne rozliczanie transakcji oraz prezentacje w jednym miejscu dla klienta takich informacji jak wszystkie jego transakcje, wystawionych faktur, opłaconych zobowiązań aktualnego salda i innych niezbędnych informacji.

Jednocześnie Spółka ma prawo jednostronnie zmienić termin zapłaty, powiadomiwszy klienta, według swego wyboru, na piśmie, poprzez panel klienta lub na adres poczty elektronicznej podany w panelu klienta zgodnie z Ogólnymi Warunkami Dostaw i Usług. Termin zapłaty nie może być skrócony poniżej 7 dni. Nieuregulowanie należności przez klienta w terminie powoduje naliczanie odsetek za opóźnienie oraz blokadę karty.

Odnosząc się do trybu płatności przed dokonaniem transakcji i tym samym przed wystawieniem faktury (tj. przedpłaty), klient jest zobowiązany do uiszczenia należności w wysokości uzgodnionej z Wnioskodawcą na jego rachunek bankowy.

W związku z faktem, iż uiszczona przedpłata może być wykorzystana przez klienta w wielu krajach, a towary i usługi nabywane przez klienta będą opodatkowane różnymi stawkami VAT, to wpłaty te nie stanowią zaliczki w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Co istotne, klient zapłaci na rzecz Wnioskodawcy cenę inną od tej, która będzie na wcześniejszym etapie płacona przez Wnioskodawcę na rzecz CPO lub eMPS (klient będzie bowiem zobowiązany do uiszczenia prowizji na rzecz komisanta).

Ponadto, Wnioskodawca negocjuje ze swoimi dostawcami nie tylko ceny, ale także zakres asortymentu oraz punkty, w których będzie on oferowany. Nie jest zatem możliwe, aby klient nabył dowolny towar lub usługę, w dowolnym miejscu oraz w dowolnym czasie. Możliwe jest wyłącznie nabycie asortymentu (w tym także ładowania energią elektryczną) oferowanego przez Wnioskodawcę w czasie obowiązywania umowy z danym klientem i z dostawcami, z którymi Spółka zawarła stosowną umowę.

Wnioskodawca może również jednostronnie usunąć daną stację paliw, czy też punkt danego dostawcy A. z listy autoryzowanych dostawców, od których możliwe jest nabycie towarów lub usług przy wykorzystaniu karty A. i aplikacji mobilnej.

Możliwe jest również zrezygnowanie ze sprzedaży poszczególnych towarów lub usług, w oparciu o jednostronną decyzję biznesową Wnioskodawcy. Powyższe w efekcie skutkuje brakiem możliwości nabycia tych towarów lub usług przez klienta. O powyższych czynnikach w realny sposób decyduje tym samym Wnioskodawca.

Dodatkowo, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za świadczenia związane z kartą A. i aplikacją, w tym przede wszystkim odpowiada za jakość sprzedawanych towarów i usług, a wszelkie reklamacje są do niego kierowane bezpośrednio przez klientów.

W umowie wskazuje się dodatkowo odpowiedzialność Wnioskodawcy do wysokości strat, jakie poniósł klient. Ponadto, możliwe jest wskazanie konkretnej kwoty, do której obowiązuje odpowiedzialność Wnioskodawcy.

Zgodnie z przyjętymi warunkami umownymi, jeżeli klient A. ma zastrzeżenia co do jakości lub ilości towaru lub usług otrzymanych od Wnioskodawcy, wówczas może on zgłosić Wnioskodawcy reklamację. Spółka jest z kolei zobowiązana do rozpatrzenia reklamacji na piśmie w terminie 30 (trzydziestu) dni od dnia otrzymania reklamacji, zaś decyzja w przedmiocie jej uznania jest decyzją podejmowaną przez Wnioskodawcę.

Ponadto, Wnioskodawca w przypadku niewykonywania lub nienależytego wykonywania umowy przez klientów A., ma możliwość egzekwowania stosowania się przez nich do obowiązujących zapisów umownych. Otóż Spółka ma prawo dokonać blokady w zakresie nabywania przez klientów usług lub towarów (wszystkich lub niektórych) lub blokady kart A. (wszystkich lub niektórych). System A. zawiera bowiem mechanizm blokowania co oznacza, że zastosowanie tego mechanizmu uprawnia Spółkę do niedokonywania dostawy towarów i/lub nie świadczenia usług na rzecz klienta, co w szczególności oznacza, że Wnioskodawca nie wyraża zgody na wydawanie klientowi towarów, ani świadczenia usług na jego rzecz.

Wnioskodawca posiada takie uprawnienie m.in. w następujących wypadkach:

• jeżeli wartość nabytych i jeszcze nieopłaconych przez klienta osiągnie limit transakcji;
• jeżeli klient opóźni się w zapłaceniu faktury;
• jeżeli klient nie wykonuje lub wykonuje nienależycie umowy.

Uruchomienie przez Spółkę blokady jest również możliwe w przypadku znacznego pogorszenia sytuacji majątkowej klienta, co wiązałoby się z uzasadnioną wątpliwością co do wykonania przez niego zobowiązań wynikających z umowy.

Wnioskodawca uprawniony jest również do wprowadzenia limitu transakcji, które mogą zostać dokonane w ciągu doby oraz w okresie rozliczeniowym przez danego klienta. Limit ten odnosi się również do ilości ładowań energią elektryczną, jaką klient A. może nabyć od Wnioskodawcy.

Co istotne, Wnioskodawca ma prawo jednostronnie zmienić limity powiadomiwszy klienta na piśmie, poprzez panel klienta lub na adres poczty elektronicznej podany w panelu klienta.

Podsumowując punktowo powyższy opis zdarzenia przyszłego, istotne znaczenie mają w szczególności następujące okoliczności sprawy:

1. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, podobnie jak stacje paliw i dostawcy;

2. Karta A. oraz aplikacja nie stanowią karty płatniczej, czy kredytowej i nie służą wykonywaniu transakcji płatniczych w rozumieniu przepisów ustawy o usługach płatniczych;

3. Wnioskodawca umożliwia klientom bezgotówkowe nabywanie lub korzystanie z dostaw i usług związanych z eksploatacją pojazdu;

4. Zasady współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a klientem A. uzgadniane są niezależnie od umowy Wnioskodawcy ze stacjami paliw oraz innymi dostawcami A.;

5. Umowy Wnioskodawcy z jego dostawcami oraz klientami wyraźnie odnoszą się do dostaw towarów na rachunek klientów (w tym w zakresie ładowania energią elektryczną) i świadczenia usług, a nie do udzielania kredytów czy np. zarządzania dostawami;

6. Wnioskodawca jest na bieżąco informowany poprzez system teleinformatyczny o zawartych przez klientów A. transakcjach i w razie potrzeby może do niej nie dopuścić np. poprzez uruchomienie blokady;

7. Wnioskodawca z tytułu dokonywanych transakcji, przyjął okres rozliczeniowy od 1 do 15 dnia miesiąca kalendarzowego i od 16 do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, zaś faktury wystawiane są cyklicznie, tj. dwa razy w miesiącu wystawia fakturę zbiorczą na rzecz swoich klientów;

8. Faktury VAT wystawione przez Wnioskodawcę obejmują faktyczną wartość towarów i usług, a nie np. ich szacowaną wartość;

9. Zgodnie z przyjętą zasadą, termin zapłaty za fakturę wystawioną przez Wnioskodawcę wynosi zasadniczo 14 dni (lub płatność następuje przed wystawieniem faktury). Jednocześnie Spółka ma prawo jednostronnie zmienić termin zapłaty, powiadomiwszy klienta, według swego wyboru, na piśmie, poprzez panel klienta lub na adres poczty elektronicznej podany w panelu klienta. Termin zapłaty nie może być skrócony poniżej 7 dni;

10. Wnioskodawca negocjuje warunki współpracy w zakresie rodzaju usług i towarów (w tym ładowania energią elektryczną), które mogą być nabywane w ramach systemu A. punktów, których będą one dostępne, jak również negocjuje ich ceny;

11. Ceny ładowania energią elektryczną (i innych towarów i usług) stosowane przez Wnioskodawcę wobec klientów A., różnią się od standardowych cen oferowanych przez Stacje paliw, a Spółką obciążą klientów prowizją.

12. Zakup towarów i usług na stacjach paliw oraz od innych dostawców zdeterminowany jest użyciem karty A./aplikacji mobilnej przez klienta;

13. Liczba transakcji, które mogą zostać dokonane w ciągu doby lub w okresie rozliczeniowym, jest ograniczona przez Wnioskodawcę (jest ustanowiony limit takich transakcji);

14. Limit transakcji może zostać zmieniony jednostronnie przez Wnioskodawcę;

15. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność z tytułu świadczonych usług i dostarczanych towarów, w tym z tytułu ładowania energią elektryczną;

16. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność w szczególności za jakość dostarczanych towarów i usług (w tym ładowanie energią elektryczną);

17. Wnioskodawca ponosi ryzyko ekonomiczne dokonywanych transakcji, w tym ryzyko braku zapłaty ze strony klientów.

18. Wnioskodawca, a nie np. stacje paliw czy dostawcy A. przyjmuje reklamacje klientów oraz rozpatruje te reklamacje;

19. Wnioskodawca ustala dostępność stacji paliw/ punktów danego CPO/punktów danego eMSP, na których można wykorzystać kartę A./ aplikację, tj. ustala dla klientów miejsca dostawy towarów/usług. Nie jest zatem możliwe, aby klient nabył dowolny towar lub usługę, w dowolnym miejscu oraz w dowolnym czasie. Możliwe jest wyłącznie nabycie asortymentu (w tym także ładowania energią elektryczną) oferowanego przez Wnioskodawcę w czasie obowiązywania umowy.

20. Wnioskodawca może jednostronnie usunąć daną stację partnerską, punkt CPO, czy punkt eMSP z listy autoryzowanych dostawców, od których możliwe jest nabycie towarów lub usług przez klientów. Możliwe jest również zrezygnowanie ze sprzedaży poszczególnych towarów lub usług, w oparciu o jednostronną decyzję biznesową Wnioskodawcy, co w efekcie skutkuje brakiem możliwości nabycia tych towarów lub usług przez klienta.

Pytania

1. Czy transakcje ładowania energią elektryczną realizowane przez Wnioskodawcę, stanowić będą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT odpłatną dostawę towarów dokonywaną przez Wnioskodawcę na rzecz klientów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT, która zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 tej ustawy podlega opodatkowaniu w Polsce?

2. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez dostawców, dokumentujących sprzedaż ładowania energią elektryczną, odsprzedawanego następnie klientom A.?

3. Czy obowiązek podatkowy w VAT względem Wnioskodawcy z tytułu ładowania energią elektryczną, będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT, tj. z momentem wystawienia faktury, nie później niż z upływem terminu płatności?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Transakcje ładowania energią elektryczną realizowane przez Wnioskodawcę stanowić będą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT odpłatną dostawę towarów dokonywaną przez Wnioskodawcę na rzecz klientów w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która zgodnie z art.22 ust. 1 pkt 3 tej ustawy podlega opodatkowaniu w Polsce.

2.Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczania podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych na jego rzecz przez dostawców, dokumentujących sprzedaż ładowania energią elektryczną, odsprzedawanego następnie klientom A..

3.Obowiązek podatkowy w VAT względem Wnioskodawcy, z tytułu ładowania energią elektryczną, będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy VAT tj. z momentem wystawienia faktury, nie później niż z upływem terminu płatności.

Uzasadnienie

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361; dalej „ustawa” lub ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Tym samym, energia elektryczna na mocy niniejszego przepisu, została wprost uznana za towar.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W tym miejscu wskazać należy, że umowa komisu jest umową nazwaną, uregulowaną w przepisach k.c.

Zgodnie bowiem z art. 765 k.c., przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Definicja ta oznacza, że w przypadku komisu mamy do czynienia z dwoma odrębnymi umowami - na podstawie jednej komisant zobowiązuje się do podjęcia określonych działań w imieniu własnym, ale na rzecz komitenta, natomiast druga jest typową umową sprzedaży rzeczy ruchomej stanowiącej przedmiot umowy. Istotą umowy komisu jest to, że pomiędzy kupującym i sprzedającym pośredniczy komisant, który przyjmuje od zleceniodawcy towar w celu jego sprzedaży finalnemu nabywcy. Sprzedaż następuje za ustalonym w umowie wynagrodzeniem w formie prowizji.

Towar przyjęty przez komisanta pozostaje własnością komitenta aż do momentu sprzedaży osobie trzeciej. Komis dotyczyć może nie tylko sprzedaży, ale również kupna określonej rzeczy w imieniu własnym, na rachunek komitenta.

Na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, umowa komisu kwalifikowana jest jako dwie odrębne czynności, gdzie każda z nich stanowi dostawę towarów.

Dostawę towarów stanowi zarówno wydanie towarów w komis przez komitenta komisantowi (podmiotowi prowadzącemu komis), jak i wydanie towarów przez komisanta ostatecznemu klientowi.

Powyższe wynika z brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy, ponieważ w świetle tych przepisów, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, komisantem i komitentem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

W konsekwencji w każdym przypadku komisu (sprzedaż i zakupu) mamy zatem do czynienia z dwiema kolejno po sobie następującymi dostawami towarów. Przy komisie zakupu są to dostawy między podmiotem trzecim (sprzedającym towar) a komisantem oraz między komisantem a komitentem. Przy komisie sprzedaży są to dostawy między komitentem a komisantem i między komisantem a podmiotem trzecim (końcowym nabywcą towaru).

Oznacza to, że w każdym przypadku mamy do czynienia z dwoma zdarzeniami opodatkowanymi - dwie kolejno po sobie następujące dostawy towarów.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w treści Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1; dalej: „dyrektywa VAT). Na podstawie przepisu art. 14 ust. 1 dyrektywy VAT, „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Na mocy art. 14 ust. 2 pkt c dyrektywy VAT poza czynnością, o której mowa w ust. 1 za dostawę towarów uznaje się przekazanie towaru na podstawie umowy, zgodnie z którą prowizja płacona jest od zakupu lub sprzedaży. Poprzez implementację ww. przepisów dyrektywy VAT, ustawodawca polski zawarł w art. 7 ust. 1 ustawy katalog czynności uznawanych za dostawę towarów na gruncie podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą.

W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju.

Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu, kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią. Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel.

Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako "prawa własności". W okolicznościach niniejszego wniosku należy wskazać na orzeczenie TSUE z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-185/01 (Auto Lease Holland BV), którego tezy mają istotne znaczenie dla analizy przedmiotowej sprawy. W orzeczeniu Trybunał podkreślił, że pojęcie „dostawa towarów” należy interpretować jako przeniesienie prawa do dysponowania majątkiem rzeczowym jak właściciel, nawet jeśli nie występuje przeniesienie prawa własności tego majątku w sensie prawnym. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel nie musi wiązać się z cywilnoprawnym przeniesieniem własności, lecz polega na przeniesieniu władztwa ekonomicznego (rozporządzanie, dysponowanie, posiadanie) nad towarami.

W punkcie 32 swojego uzasadnienia Trybunał stwierdził, że „z literalnego brzmienia przepisu wynika wprost, że „dostawa towarów” nie odnosi się do przeniesienia własności, przewidzianego wewnętrznymi przepisami państw członkowskich. Jednocześnie Sąd podkreślił, że pojęcie to należy rozumieć w ten sposób, iż obejmuje swoim zakresem każde przeniesienie aktywów materialnych przez jedną stronę w ten sposób, że uprawnia to drugą stronę takiej transakcji do faktycznego rozporządzania tą rzeczą, na takich prawach jakby był właścicielem”.

Powyższe zaakceptowano również w wyroku TSUE z 15 maja 2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International Car Transport and Logistic - Trading GmbH dotyczącym zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeprowadzanych przy użyciu kart paliwowych. Trybunał stwierdził, że rozważania przedstawione w orzeczeniu C-185/01 w odniesieniu do art. 5 ust. 1 szóstej dyrektywy znajdują zastosowanie do okoliczności niniejszej sprawy w odniesieniu do wykładni pojęcia „dostawy towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 dyrektywy 2006/112. Należy zatem zbadać, czy dostawcy paliw faktycznie przenieśli na Vega International lub Vega Poland uprawnienie do dysponowania paliwem jak właściciel.

Mając na uwadze powołane orzecznictwo Trybunału oraz reasumując wcześniejsze spostrzeżenia, w celu określenia statusu podatkowego danej czynności każdorazowo należy dokonać analizy istotnych postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami.

W odniesieniu do możliwości zakwalifikowania opisanych transakcji z udziałem kart (lub odpowiednio aplikacji mobilnej) jako transakcji (dostaw), należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, że towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmioty pośredniczące w ogóle nie wchodzą w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy.

W kontekście powyższego kluczowe jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli - w istocie - przeniesienie (uznanie, że dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot (pośrednik/komisant) ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, a ponadto obciążony jest ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Nie bez znaczenia pozostaje także treść interpretacji ogólnej przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów opublikowanej 15 lutego 2021 r., która zawiera wytyczne w omawianym zakresie. Wytyczne te wyraźnie kreując przesłanki wystąpienia dostawy towarów, w opinii Wnioskodawcy stanowią obiektywne czynniki, które należy brać pod uwagę w zakresie pozostałych modeli stosowanych w transakcjach, w których wykorzystywane są karty paliwowe.

Zdaniem Ministra Finansów podczas kwalifikacji transakcji jako dostawy towarów albo świadczenia usług, konieczne jest ustalenie następujących elementów stanu faktycznego:

• na który podmiot dostawca przeniósł uprawnienie do dysponowania towarem jak właściciel;
• czy podmiot pośredniczący udostępniający karty paliwowe świadczy w ten sposób usługi na rzecz odbiorcy.

Minister Finansów ponadto słusznie zauważył, że „fakt przeniesienia uprawnienia do dysponowania towarem jak właściciel przez dostawcę towaru (prowadzącego stację paliw) bezpośrednio na rzecz odbiorcy w ramach transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych powinien zostać stwierdzony w przypadku kumulatywnego spełnienia poniższych przesłanek:

• nabywanie towaru przez odbiorcę (posiadacza karty) bezpośrednio od dostawców;
• decydowanie wyłącznie przez odbiorcę w szczególności o sposobach nabycia towaru (wybór miejsca nabycia), ilości oraz jakości towaru, momencie zakupu i sposobie wykorzystania towaru;
• ponoszenie przez odbiorcę (z wyłączeniem podmiotu pośredniczącego) całości kosztów związanych z nabyciem towaru;
• ograniczenie się podmiotu pośredniczącego do udostępnienia odbiorcy instrumentu finansowego pozwalającego nabyć towar”.

Niezwykle istotnym jest, iż w interpretacji ogólnej zastrzeżono, iż wyłącznie „w przypadku łącznego spełnienia powyższych przesłanek, działalność podmiotu pośredniczącego między dostawcą a odbiorcą towaru, sprowadzająca się do udostępnienia kart paliwowych, powinna zostać zakwalifikowana jako świadczenie usług na rzecz tego ostatniego”. Wystarczy zatem niespełnienie choćby jednego z warunków, aby można było uznać, iż podmiot pośredniczący stanowi ogniwo w łańcuchu dostawy, które dysponuje towarem jak właściciel.

Mając tym samym na względzie powyższe uwagi, należy rozważyć, czy w ramach analizowanych transakcji, które będą dokonywane pomiędzy Spółką a klientami ładującymi pojazdy przy użyciu infrastruktury do ładowania energią elektryczną, Wnioskodawca jako ogniwo „pośrednie” w tym łańcuchu będzie dysponował prawem do rozporządzania energią elektryczną udostępnianą klientom jak właściciel. Konieczne jest zatem przede wszystkim przeanalizowanie stopnia zaangażowania/wpływu Wnioskodawcy na realizowane transakcje ładowania energią elektryczną.

Przy czym, w ocenie Wnioskodawcy, analiza tej kwestii w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego nie pozostawia wątpliwości, że w ramach czynności ładowania energią elektryczną na rzecz klientów, Spółka będzie przenosiła na nich prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, tym samym dokona na ich rzecz dostawy towarów.

Wnioskodawca będzie bowiem aktywnym uczestnikiem opisanych łańcuchów transakcyjnych, za czym przemawiają następujące okoliczności:

• bierze udział w kształtowaniu finalnej ceny towaru nabywanego przez swoich klientów za pomocą kart paliwowych i aplikacji mobilnych (do ceny energii elektrycznej doliczana będzie stosowna marża, a standardowa cena nie będzie miała zastosowania do klientów);
• odpowiada za jakość sprzedawanych towarów i usług oraz rozpatruje wszelkie reklamacje w tym zakresie;
• uczestniczy w ustalaniu warunków finansowych i rozliczeń transakcji, które zawierać będą jego klienci za pomocą kart paliwowych/ aplikacji mobilnej;
• klient może korzystać z karty/aplikacji wyłącznie w czasie obowiązywania umowy, w punktach, z którymi Wnioskodawca zawarł stosowną umowę oraz w zakresie asortymentu oferowanego przez Wnioskodawcę;
• ma możliwość zastosowania mechanizmów blokujących oraz limitujących transakcje. Jeżeli zatem z zawartych postanowień wynika, że drugi w łańcuchu podmiot (pośrednik) ma wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa na rzecz nabywcy będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego.

Wnioskodawca pełni zatem rolę aktywnego pośrednika, mającego wpływ na warunki w jakich realizowane są transakcje i ponoszącego związane z nimi ryzyko biznesowe.

Tym samym, w opisanym zdarzeniu przyszłym pomiędzy Wnioskodawcą a klientem będzie dochodziło do dostawy towarów (energii elektrycznej) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Co istotne, stanowisko Wnioskodawcy zostało również potwierdzone w interpretacji podatkowej wydanej dla Spółki - z 4 października 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.375.2023.1.WH, która odnosi się bezpośrednio do dostawy towarów na gruncie ustawy o VAT, w zakresie modelu komisu zakupu i przy użyciu kart paliwowych.

Stanowisko Spółki, zgodnie z którym transakcja realizowana przez podmiot wydający karty paliwowe na wskazanych w niniejszym wniosku warunkach stanowi dostawę towarów znajduje potwierdzenie również w wielu innych interpretacjach indywidualnych - przykładowo w interpretacjach o sygnaturach:

• z 22 marca 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.43.2024.2.RM,
• z 27 lutego 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.563.2023.2.MR,
• z 24 października 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.347.2023.2.MG,
• z 16 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.269.2023.1.KO,
• z 12 kwietnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.56.2023.1.RD,
• z 13 lutego 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.575.2022.1.MB,
• z 9 lutego 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.575.2022.1.MB,
• z 11 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.671.2022.1.MJ,
• z 30 września 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.375.2022.2.MJ,
• z 21 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1 2.4012.358.2022.2.RM,
• z 9 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.381.2022.AKA,
• z 12 sierpnia 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.280.2022.2.JKU,
• z 29 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.296.2022.1.KO,
• z 10 czerwca 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.198.2022.KS,
• z 28 stycznia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.866.2021.1.KM,
• z 17 stycznia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.713.2021.1.KM,
• z 14 stycznia 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.675.2021.2.APR,
• z 30 czerwca 2021 r. sygn. 0114-KDIP4-2.4012.170.2021.2.SKJ.

Odnosząc się do samego przedmiotu transakcji, warto zaznaczyć, że transakcje ładowania pojazdów elektrycznych, których przedmiotem jest dostawa energii elektrycznej i w celu realizacji tej dostawy także zapewnienie dostępu do infrastruktury stacji ładowania - zostały powszechnie zidentyfikowane jako dostawa towarów.

Potwierdzeniem tego jest wyrok TSUE, w sprawie C-282/22 z 20 kwietnia 2023 r., będącego wynikiem pytania prejudycjalnego, z którym zwrócił się Naczelny Sąd Administracyjny. W sentencji tego wyroku TSUE wskazał, że:

„W świetle powyższych rozważań na zadane pytanie należy odpowiedzieć, że dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że jedno kompleksowe świadczenie, które obejmuje: *dostęp do urządzeń ładujących pojazdy elektryczne (w tym integracja ładowarki z systemem operacyjnym pojazdu); dostarczanie energii elektrycznej, w ramach należycie dostosowanych parametrów, do akumulatorów tego pojazdu; niezbędne wsparcie techniczne dla zainteresowanych użytkowników; oraz dostarczanie aplikacji informatycznych umożliwiających danemu użytkownikowi zarezerwowanie konektora, przeglądanie historii transakcji i zakup kredytów, które są następnie gromadzone w e-portfelu i wykorzystywane do płacenia za sesje doładowywania stanowi „dostawę towarów” w rozumieniu art. 14 ust. 1 tej dyrektywy (ust. 46)”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej również wielokrotnie potwierdził, iż sprzedaż energii elektrycznej poprzez ładowanie pojazdów stanowi opodatkowaną VAT dostawę towarów. Stanowisko organu zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacjach podatkowych:

• z 6 maja 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.235.2022.1.MŻ,
• z 8 kwietnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.608.2021.2.JO,
• z 7 sierpnia 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.236.2020.2.PK.

Kluczowym jest bowiem, że dla klientów będących użytkownikami pojazdów elektrycznych/hybrydowych najistotniejsze jest naładowanie pojazdu, a więc pobranie odpowiedniej ilości energii niezbędnej do jego napędu.

Należy stwierdzić, że głównym celem nie będzie korzystanie z infrastruktury i technologii umożliwiających ładowanie pojazdów, jak również podstawową potrzebą użytkowników nie będzie możliwość skorzystania z infrastruktury. Infrastruktura jest niezbędna w celu skorzystania z dostawy energii do pojazdu elektrycznego, niemniej jednak, klienci nie korzystają z tej infrastruktury w celu wykorzystania ładowarki, lecz w celu pobrania niezbędnej energii do napędu pojazdu.

Należy bowiem zauważyć, że użytkownik potrzebujący paliwa do napędu pojazdu musi skorzystać z urządzeń na tej stacji dostępnych, a bez których nie mógłby zasilić swego pojazdu. Z analizy powyższego wynika, że świadczenie Spółki stanowi dostawę energii elektrycznej, a nie udostępnienie urządzeń do tego służących.

Tym samym, w analizowanym przypadku świadczeniem oferowanym przez Spółkę jest dostawa energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu o napędzie elektrycznym. W konsekwencji należy uznać, że transakcje dokonywane przez Spółkę przy wykorzystaniu kart paliwowych i aplikacji mobilnej stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odpłatną dostawę towarów w myśl uregulowań art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy przy tym wskazać, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. Energia elektryczna dostarczana na stacjach ładowania stanowi zdaniem Wnioskodawcy dostawę towaru, który nie jest wysyłany ani transportowany przez Wnioskodawcę.

Tym samym, miejsce opodatkowania przedmiotowego świadczenia należy ustalić w zgodzie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT i na tej podstawie opodatkować je w Polsce. Warto zauważyć, że powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

• z 24 marca 2023 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.59.2023.2.JO,
• z 6 września 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.273.2022.2.JO,
• z 8 kwietnia 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.608.2021.2.JO,
• z 7 sierpnia 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.236.2020.2.PK,
• z 15 marca 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.777.2018.3.JŻ.

Ad 2

Odnosząc się do prawa w kontekście odliczenia przez Wnioskodawcę VAT naliczonego wykazanego na fakturach otrzymywanych od dostawców, Spółka jest zdania, że prawo do odliczenia w referowanym przypadku uzasadnia istnienie ścisłego związku z czynnościami opodatkowanymi, tj. z odsprzedażą energii elektrycznej.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego po stronie Wnioskodawcy wynika z art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle przytoczonego przepisu, prawo Spółki do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur zakupowych, otrzymanych od dostawców, wystawionych z tytułu nabytej przez Spółkę energii elektrycznej, uwarunkowane jest wykorzystaniem wspomnianego towaru na potrzeby wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych.

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu VAT został określony w art. 5 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym czynnością opodatkowaną jest między innymi „odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju”.

W konsekwencji, jeżeli Wnioskodawca nabył towary, które będą podlegały dalszej odprzedaży, bądź będą zużyte na potrzeby świadczonych przez tego podatnika usług, wówczas zachowane zostaje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów.

Jednocześnie, związek ten nabytych towarów z czynnościami opodatkowanymi tj. sposób wykorzystania, nie musi mieć wyłącznie charakteru bezpośredniego (chociaż w opisanym zdarzeniu przyszłym związek bezpośredni wystąpi).

Wystarczające jest, aby nabywane dobra były wykorzystane w celu bądź w procesie świadczenia dostaw towarów lub usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego, będzie on spełniał podstawowy warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniający Spółkę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zapłacony przez Spółkę przy nabyciu ładowania energią elektryczną od dostawców, które następnie będą podlegały dalszej odsprzedaży.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy, nie znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, o których mowa w art. 86a bądź art. 88 ustawy.

Nabyte towary (paliwo) stanowią bowiem towary handlowe, które, jak już nadmieniono, będą przedmiotem dalszego obrotu dokonywanego przez Spółkę (odsprzedaż towarów w stanie nieprzetworzonym). Podsumowując, należy stwierdzić, że transakcja polegająca na sprzedaży energii elektrycznej przy użyciu kart paliwowych i aplikacji mobilnej, będzie stanowiła dostawę towarów.

Spółka będzie zatem uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych w związku ze sprzedażą energii elektrycznej na rzecz Spółki, która następnie będzie przedmiotem odsprzedaży klientom Spółki.

Wynika to bowiem z faktu, iż na potrzeby regulacji VAT, w ramach komisu zakupu oraz komisu sprzedaży, należy przyjąć, iż Spółka każdorazowo w pierwszej kolejności nabywa towar, a następnie dokonuje jego opodatkowanej dostawy.

Ad 3

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

Zgodnie z tą regulacją, podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Według art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

a)dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,

b)świadczenia usług telekomunikacyjnych, wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy, najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, stałej obsługi prawnej i biurowej, dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego - z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Stosownie do art. 106i ust. 1 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, w przypadku dostawy energii elektrycznej fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy: Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:

1)dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 1b;

2)dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów dla dostaw towarów i usług wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy obowiązek podatkowy powstaje w momencie wystawienia faktury z tytułu tych świadczeń.

Natomiast, stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4 a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Dodatkowo, otrzymanie zaliczki na poczet dostawy energii elektrycznej nie powodują konieczności rozliczenia VAT od otrzymanej kwoty. Nie jest konieczne zatem dokumentowanie takiej wpłaty fakturą.

Jeżeli jednak wpłata ta zostanie dokonana z tego względu, że strony ustaliły taki termin płatności przyjmuje się, iż powstaje obowiązek wystawienia faktury oraz rozliczenia VAT (zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4, fakturę należy wystawić najpóźniej z upływem terminu płatności).

Analiza przywołanych powyżej przepisów prawnych prowadzi do wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy energii elektrycznej powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie później niż z chwilą upływu terminu płatności. Innymi słowy, o tym, kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu dostawy energii elektrycznej decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

Z powyższych przepisów wynika zatem, w przypadku, gdy Wnioskodawca występuje w charakterze dostawcy ładowania energią elektryczną na rzecz klientów końcowych, o powstaniu obowiązku podatkowego decyduje moment wystawienia faktury VAT przez Spółkę.

Przy czym, Spółka nie może wystawić faktury później niż z upływem umówionego między stronami terminu płatności. W przypadku braku wystawienia faktury w tym terminie, obowiązek podatkowy powstaje względem dostaw zrealizowanych przez Spółkę w momencie upływu terminu płatności. Podsumowując, obowiązek podatkowy z tytułu przyszłych transakcji polegających na ładowaniu energią elektryczną, powstanie w momencie wystawienia przez Spółkę faktury, nie później niż z upływem umówionego przez strony terminu płatności.

Przy czym, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, wraz z upływem tego terminu Spółka powinna wystawić fakturę VAT (jeśli z przepisów ustawy o VAT w ogóle wynika obowiązek jej wystawienia). Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanych interpretacjach podatkowych – przykładowo:

• z 22 września 2024 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.449.2024.1.MŻ,
• z 6 maja 2022 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.235.2022.1.MŻ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.