Interpretacja indywidualna z dnia 16 maja 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.217.2025.3.JM

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, żePaństwastanowiskowsprawieocenyskutkówpodatkowychopisanegozdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo, pismem z 18 kwietnia 2025 r. (data wpływu 18 kwietnia 2025 r.) - na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) Sp. z o.o. (dalej: „Państwo”, „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi (…). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce.

Spółka posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę (dalej: „Pracownicy”). Pracownicy pracują w systemie hybrydowym, tj. zarówno z biura, jak i zdalnie.

Spółka jest zakładem pracy, o którym mowa w art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, w związku z czym jako płatnik oblicza i pobiera w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od Pracowników, którzy uzyskują od Spółki przychody ze stosunku pracy.

Spółka udostępnia Pracownikom samochody służbowe będące, co do zasady, pojazdami spalinowymi. W tym zakresie w Spółce obowiązują wewnętrzne regulacje, tj. wewnętrzna instrukcja w sprawie samochodów służbowych, która reguluje w szczególności zasady nabywania, użytkowania, rozliczania oraz sprzedaży samochodów służbowych Spółki. Samochody służbowe są udostępniane z przeznaczeniem zarówno do użytku służbowego, jak i prywatnego Pracowników.

Mając na względzie zasady społecznej odpowiedzialności biznesu Spółka rozwija program floty samochodowej opartej o pojazdy nisko i zero emisyjne. Spółka planuje udostępniać Pracownikom jako samochody służbowe także samochody elektryczne (w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1289; dalej: „ustawa o elektromobilności”) lub samochody z napędem hybrydowym (w rozumieniu art. 2 pkt 13 ustawy o elektromobilności) (dalej łącznie: „Pojazdy”).

Pojazdy w zależności od typu, dysponują dwoma źródłami napędu, tj. są zasilane „tandemem” złożonym z jednostki spalinowej (benzynowej) oraz jednostki elektrycznej bądź jednym źródłem napędu, tj. wyłącznie jednostką elektryczną. Oznacza to, że dany Pojazd można tankować benzyną oraz ładować prądem elektrycznym lub też można wyłącznie ładować prądem elektrycznym.

Spółka zakłada, że Pojazdy mają być (analogicznie jak dotychczas udostępniane służbowe samochody spalinowe) przeznaczane zarówno do użytku służbowego, jak i prywatnego Pracowników.

Spółka dla celów prowadzenia działalności gospodarczej wynajmuje powierzchnię biurową, na której zostały zainstalowane stacje ładowania, które będą służyć do ładowania Pojazdów. Niemniej, Pracownicy Spółki wykorzystujący Pojazdy nie zawsze mają możliwość naładowania samochodu za pomocą ładowarki zamontowanej w biurze Spółki lub też na publicznie dostępnej stacji ładowania.

Pracownicy, którzy nie będą mieli możliwości naładowania samochodu na terenie biura lub na publicznej stacji ładowania, będą ładować Pojazdy w miejscu ich zamieszkania. W związku z tym, Spółka będzie dokonywać na rzecz Pracowników zwrotu kosztów ładowania samochodów służbowych w miejscach zamieszkania Pracowników.

Ustalenie wysokości kosztów podlegających zwrotowi na rzecz Pracowników następować będzie poprzez pomiar zużycia energii wykorzystywanej do ładowania Pojazdów z zastosowaniem właściwej taryfy (ceny energii), której wysokość będzie podawał Pracownik w oświadczeniu składanym Spółce. Co do zasady takie oświadczenie Pracownik będzie składał jednorazowo, chyba że nastąpi zmiana wysokości jego taryfy. W takim wypadku jest zobligowany do skorygowania swojego oświadczenia, żeby wartość w nim wyrażona odzwierciedlała faktyczne ponoszone koszty opłat za energię. Rozliczenie poniesionych wydatków będzie następować w uzgodnionych pomiędzy Spółką i Pracownikami interwałach czasowych (mogą to być okresy miesięczne, kwartalne lub roczne).

W celu umożliwienia ładowania Pojazdów służbowych w miejscach zamieszkania Pracowników, Spółka będzie udostępniać Pracownikom urządzenia ładujące, którymi będą przewody umożliwiające ładowanie lub wallboxy, tj. urządzenia montowane w budynku (dalej łącznie: „Urządzenia ładujące”).

Spółka będzie udostępniać Urządzenia ładujące do ładowania Pojazdów służbowych przez Pracowników.

Urządzenia ładujące będą połączone z Internetem oraz panelem obsługi i będą umożliwiać pomiar i odczyt zużytej energii elektrycznej z określeniem czy ładowanie następuje na cele służbowe czy cele prywatne. Ładowanie Pojazdów na cele służbowe przez Pracowników ma być możliwe również w weekendy oraz dni wolne od świadczenia pracy (poza okresami urlopów) co wynika ze specyfiki pojazdów, tj. czasu niezbędnego na ich ładowanie. Pracownicy będą wyposażeni także w karty, które umożliwiać będą ładowanie i odczyt zużycia energii wykorzystywanej na ładowanie Pojazdów służbowych dla celów służbowych oraz dla celów prywatnych.

Urządzenia ładujące będą udostępniane Pracownikom wyłącznie na czas użytkowania Pojazdów. Co do zasady, Pracownicy będą obowiązani do zwrotu urządzeń (np. w sytuacji rozwiązania stosunku pracy ze Spółką lub zmiany samochodu służbowego np. na pojazd spalinowy). W wyjątkowych przypadkach, w których Pracownicy nie dokonają zwrotu udostępnianych urządzeń (np. nie udostępnią Spółce możliwości przeprowadzenia demontażu urządzenia), Spółka będzie obciążać Pracowników kosztami urządzenia ustalanymi według jego aktualnej wartości rynkowej.

Dostęp do danych zapisywanych na Urządzeniach ładujących będzie miał dostawca/operator urządzeń. Dane na temat zużytej energii elektrycznej będą służyły do skalkulowania wysokości faktycznie ponoszonych przez Pracowników kosztów ładowania Pojazdów służbowych, którego zwrotu na ich rzecz będzie dokonywała Spółka.

W celu dostarczenia Urządzeń ładujących, Spółka zamierza podpisać ramową umowę współpracy z dostawcą Urządzeń ładujących. Zasady współpracy pomiędzy Spółką a dostawcą Urządzeń ładujących będą przewidywać m.in., że:

• Spółka będzie wskazywać Pracownikom dostawcę Urządzeń ładujących;
• Urządzenia ładujące będą przez Spółkę nabywane na własność od producenta bądź też Spółka będzie nabywać prawo do ich użytkowania na podstawie umów najmu lub innych umów uprawniających do ich użytkowania;
• Spółka będzie pokrywać Pracownikom koszty audytu energetycznego poprzedzającego montaż Urządzeń ładujących w nieruchomości wskazywanej przez Pracownika (będącej jego własnością lub nieruchomością wynajmowaną), który jest niezbędny do bezpiecznego dokonania montażu Urządzeń ładujących na nieruchomościach Pracowników. Zakłada się, że na rzecz danego Pracownika koszt kolejnego audytu energetycznego (w przypadku zmiany nieruchomości, w której pracownik mieszka i ładuje Pojazd) może być pokrywany przez Spółkę dopiero po upływie zakładanego okresu udostępnienia Urządzeń ładujących.
• Koszty audytu energetycznego nieruchomości Pracowników będą uzgadniane pomiędzy Spółką a dostawcą przeprowadzającym audyty energetyczne. Dostawca Urządzeń ładujących będzie wystawiał faktury VAT na rzecz Spółki jedynie na wartość uzgadnianych kosztów audytu energetycznego.
• Spółka będzie pokrywać także koszty montażu i demontażu Urządzeń ładujących w nieruchomościach Pracowników do ustalonego limitu kwotowego (limit ma zostać określony w taki sposób, aby pokrywał koszty standardowo ponoszone dla montażu/demontażu Urządzeń ładujących i nie obejmował żadnych ponadnormatywnych prac w nieruchomości Pracownika). Jeżeli w wyniku audytu przeprowadzanego przez dostawcę Urządzeń ładujących okaże się, że dla możliwości zainstalowania Urządzenia ładującego wymaga się dodatkowych nakładów na instalację elektryczną w nieruchomości Pracownika, to koszt taki może być rozliczony bezpośrednio pomiędzy Pracownikiem spółki a dostawcą Urządzeń ładujących przeprowadzającym audyt energetyczny nieruchomości.

W związku z planowanymi działaniami w zakresie udostępniania Pracownikom Pojazdów służbowych po stronie Wnioskodawcy powstały wątpliwości w zakresie oceny skutków podatkowych poszczególnych aspektów rozliczeń związanych z tymi działaniami.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego:

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, samochody służbowe są udostępniane z przeznaczeniem zarówno do użytku służbowego, jak i prywatnego Pracowników, zgodnie z obowiązującą wewnętrzną instrukcją w sprawie samochodów służbowych.

Wykorzystanie Pojazdów (tj. jak zdefiniowano w treści wniosku, samochodów służbowych stanowiących samochody elektryczne w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1289, lub samochody z napędem hybrydowym w rozumieniu art. 2 pkt 13 ww. ustawy) na cele prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej przejawia się w ich wykorzystaniu przez Pracowników Spółki do realizacji ich zadań służbowych.

Pojazdy wykorzystywane są do realizacji zadań służbowych Pracowników, w tym m.in. w następujących aspektach dotyczących działalności Spółki:

• dojazdy na spotkania z klientami Spółki, oraz
• dojazdy na spotkania z partnerami biznesowymi Spółki, w tym w szczególności importerem pojazdów Grupy Spółki czy przedstawicielami sieci dealerskiej.

Z uwagi na charakter prowadzonej przez Spółkę działalności, która wymaga kontaktu zarówno z klientami Spółki, jak i partnerami biznesowymi jak również podejmowania na bieżąco określonych działań, istotne jest wykorzystywanie w Spółce narzędzi, które zapewniają elastyczność i mobilność w wykonywaniu przez jej Pracowników obowiązków służbowych.

Pojazdy, jako samochody służbowe wykorzystywane przez Pracowników umożliwiają zatem szybkie reagowanie na potrzeby klientów i efektywne zarządzanie czasem Pracowników wykonujących zadania służbowe na rzecz Spółki. W szczególności stanowią one optymalny środek transportu wykorzystywany do odbywania podróży służbowych przez Pracowników, który zapewnia elastyczność i zwiększa mobilność Pracowników np. w porównaniu z koniecznością wykorzystywania przez nich środków transportu publicznego do odbywania podróży służbowych w szczególności w miejsca, w których takie możliwości są ograniczone lub kiedy wykorzystanie transportu publicznego byłoby nieefektywne pod kątem ilości czasu koniecznego do wykonywania przejazdów w takiej formie przez Pracowników wykonujących zadania służbowe. Będzie zatem istniał związek pomiędzy wykorzystaniem Pojazdów przez Pracowników a prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Zakłada się, że Urządzenia ładujące (rozumiane zgodnie z określeniem w treści wniosku jako przewody umożliwiające ładowanie lub wallboxy tj. urządzenia montowane w budynku) będą udostępnianie Pracownikom na podstawie protokołów.

Ponadto zasady korzystania z Urządzeń ładujących udostępnianym Pracownikom będzie regulowała wewnętrzna instrukcja w sprawie samochodów służbowych. W tym zakresie zakłada się, że Spółka będzie w szczególności zobowiązana do udostępniania Pracownikom Urządzeń ładujących we wskazanych przez nich miejscach zamieszkania. Pracownicy będą natomiast zobowiązani w szczególności do korzystania z Urządzeń ładujących w sposób zgodny z zasadami przewidzianymi w instrukcji, z zachowaniem należytej ostrożności i dbałości o mienie Pracodawcy, do utrzymywania Urządzeń ładujących w należytym stanie technicznym czy też niezwłocznego zgłaszania zidentyfikowanych nieprawidłowości w działaniu Urządzeń ładujących oraz do zwrotu tych Urządzeń po okresie, na który zostały udostępnione.

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym zwrot kosztów użytkowania/ładowania Pojazdów w miejscach zamieszkania Pracowników zawiera się w zryczałtowanym przychodzie Pracowników Spółki, określanym zgodnie z art. 12 ust. 2a pkt 1 lit. b) ustawy o PIT i tym samym nie stanowi dla Pracowników Spółki dodatkowego przychodu opodatkowanego zgodnie z przepisami ustawy o PIT, a w konsekwencji, że po stronie Spółki nie powstaną w odniesieniu do takich wypłat na rzecz Pracowników obowiązki płatnika?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym udostępnianie Pracownikom Urządzeń ładujących w miejscach ich zamieszkania, tj. czasowe użytkowanie urządzeń przez Pracowników oraz związane z tym ponoszenie przez Spółkę kosztów zakupu, najmu lub użytkowania na podstawie innych umów Urządzeń ładujących oraz ponoszenie ustalonych kosztów audytu energetycznego na nieruchomościach Pracowników, a także ponoszenie kosztów montażu/demontażu Urządzeń ładujących, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Pracowników przychodów zarówno na zasadzie zryczałtowanych przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, jak również żadnej innej kategorii przychodów opodatkowanych PIT (w tym przychodów z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT)?

3)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym ponoszone koszty zakupu, najmu lub użytkowania na podstawie innych umów Urządzeń ładujących oraz ponoszone ustalone koszty audytu energetycznego na nieruchomościach Pracowników, a także ponoszone koszty montażu/demontażu Urządzeń ładujących na nieruchomościach Pracowników nie podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 Ustawy o CIT?

4)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym koszty zakupu, najmu lub użytkowania na podstawie innych umów Urządzeń ładujących oraz ponoszone ustalone koszty audytu energetycznego na nieruchomościach Pracowników, a także ponoszone koszty montażu/demontażu Urządzeń ładujących na nieruchomościach Pracowników nie stanowią wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym do ww. wydatków nie znajduje zastosowania art. 86a ust. 1 ustanawiający ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego do 50% kwoty podatku?

5)Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nieodpłatne udostępnienie Urządzeń ładujących Pracownikom nie stanowi czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 oraz 2 ustawy o VAT?

Przedmiotem tej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 i 2 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytanie Nr 3 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych oraz na pytania Nr 4 i 5 w zakresie podatku od towarów i usług udzielona została/zostanie odrębnymi rozstrzygnięciami.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Państwa zdaniem, zwrot kosztów użytkowania/ładowania Pojazdów w miejscach zamieszkania Pracowników zawiera się w zryczałtowanym przychodzie Pracowników Spółki, określanym zgodnie z art. 12 ust. 2a pkt 1 lit. b) ustawy o PIT i tym samym nie stanowi dla Pracowników Spółki dodatkowego przychodu opodatkowanego zgodnie z przepisami ustawy o PIT, a w konsekwencji, po stronie Spółki nie powstaną w odniesieniu do takich wypłat na rzecz Pracowników obowiązki płatnika.

Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, co do zasady opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy zostały wyłączone z tego opodatkowania. Do przychodu ze stosunków pracy zalicza się nie tylko pieniądze, ale również wartość otrzymanych świadczeń w naturze, czy też nieodpłatnych świadczeń poniesionych na rzecz pracownika. W odniesieniu do uzyskanych przez pracowników przychodów na Spółce ciążą obowiązki płatnika, tj. obliczenie, pobranie i wpłata podatku.

Zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy o PIT:

Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1)250 zł miesięcznie - dla samochodów:

a)o mocy silnika do 60 kW,

b)stanowiących pojazd elektryczny w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 110 i 1093) lub pojazd napędzany wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy;

2)400 zł miesięcznie - dla samochodów innych niż wymienione w pkt 1.

W myśl art. 12 ust. 2b ustawy o PIT, w przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 2c ustawy o PIT, jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Z ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych (m.in. wyroki NSA z dnia 22 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 1116/18; z dnia 2 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2481/17; z dnia 6 czerwca 2019 r. sygn. akt. II FSK 1723/17; z dnia 28 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1583/17; z dnia z 28 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2654/16; z dnia 27 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2430/16) wynika, że ryczałtowo określona w ww. przepisach ustawy o PIT wartość przychodu z nieodpłatnego świadczenia obejmuje ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu służbowego, przykładowo takie jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, natomiast nie obejmuje ona dodatkowych kosztów wynikających z użytkowania samochodów służbowych przez pracownika takich jak opłaty parkingowe, czy opłaty za przejazdy autostradą.

Ponadto w dniu 11 września 2020 r. Minister Finansów, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe, wydał interpretację ogólną nr DD3.8201.1.2020 (dalej jako: „Interpretacja ogólna”) w sprawie zryczałtowanego przychodu pracownika związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych.

W interpretacji tej, przyjmując argumentację zawartą w jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w zakresie interpretacji art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Minister Finansów stwierdził, że ryczałtowo określona w tym przepisie wartość nieodpłatnego świadczenia obejmuje ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, przykładowo takie koszty jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, które zakład pracy - jako właściciel samochodu musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym.

Pomimo, że Interpretacja ogólna nie odnosi się do samochodów elektrycznych, nie ma przeszkód, aby te same zasady stosować zarówno do samochodów spalinowych, jak i z innym napędem, w tym elektrycznym. Na fakt, że intencją ustawodawcy było rozszerzenie zakresu stosowania i dotychczasowej wykładni art. 12 ust. 2a ustawy o PIT na samochody inne niż spalinowe, wskazuje również przeprowadzona nowelizacja art. 12 ust. 2a pkt 1 ustawy o PIT na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r.

Powyższe prowadzi do wniosku, że wartość nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, obejmuje ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, które zakład pracy musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym. Jednym z takich kosztów jest wartość paliwa, przy czym bez znaczenia jest, czy paliwem samochodu służbowego jest benzyna, olej napędowy, czy energia elektryczna.

Także organy podatkowe potwierdzają, że analogicznie jak w przypadku samochodów spalinowych, również w przypadku samochodów elektrycznych, dokonywany przez pracodawcę zwrot kosztów użytkowania samochodów, w tym w szczególności zwrot kosztów ładowania pojazdów (zarówno w publicznych, jak i w przydomowych stacjach ładowania) oraz zwrot pozostałych kosztów związanych z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodów mieści się w kategorii nieodpłatnych świadczeń, z tytułu których należy pracownikowi doliczyć zryczałtowany przychód zgodnie z regulacjami art. 12 ust. 2a i nast. ustawy o PIT, a tym samym takie świadczenia nie stanowią odrębnej niż wskazana kategorii przychodów po stronie pracownika. Powyższe stanowisko potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako: „DKIS”) z dnia 5 października 2023 r. znak 0113-KDIPT2-3.4011.605.2023.1.MS, w której to DKIS stwierdził, że: „Stąd też w sytuacji, gdy pracownik ładuje służbowy samochód z napędem elektrycznym w miejscu zamieszkania, stacji benzynowej to zwrot przez pracodawcę wydatku z tego tytułu nie będzie stanowił dodatkowego przychodu pracownika, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy, zwrot wydatku na ładowanie samochodu służbowego w wartościach faktycznie poniesionych przez pracownika, nie stanowi dla niego ww. przychodu.”

Równocześnie zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe tylko zwrot faktycznie poniesionych kosztów ładowania samochodów elektrycznych jest objęty ww. zryczałtowanym przychodem w PIT. Prezentowane podejście potwierdzane jest w wydawanych przez Dyrektora KIS interpretacjach indywidualnych m.in. z dnia 18 stycznia 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.917.2023.1.DJ; z dnia 21 listopada 2023 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.771.2023.2.DJ; z dnia 30 marca 2023 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.86.2023.1.KC; z dnia 31 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.902.2022.1.MS; z dnia 28 lipca 2022 r., sygn. 0115-KDIT2.4011.233.2022.2.RS)

Reasumując, w Państwa ocenie dokonywany zwrot kosztów użytkowania/ładowania Pojazdów w miejscach zamieszkania Pracowników których wysokość ustalana będzie poprzez pomiar zużycia energii wykorzystywanej do ładowania Pojazdów z zastosowaniem właściwej taryfy (ceny energii) potwierdzanej przez Pracownika w oświadczeniu składanym Spółce będzie stanowił zwrot rzeczywistych kosztów użytkowania/ładowania Pojazdów poniesionych przez Pracownika i w związku z tym zawiera się w zryczałtowanym przychodzie Pracowników Spółki, określanym zgodnie z art. 12 ust. 2a pkt 1 lit. b) ustawy o PIT i tym samym nie stanowi dla Pracowników Spółki dodatkowego przychodu opodatkowanego zgodnie z przepisami ustawy o PIT, a w konsekwencji, po stronie Spółki nie powstaną w odniesieniu do takich wypłat na rzecz Pracowników obowiązki płatnika.

Ad. 2

Państwa zdaniem, udostępnianie Pracownikom Urządzeń ładujących w miejscach ich zamieszkania, tj. czasowe użytkowanie urządzeń przez Pracowników oraz związane z tym ponoszenie przez Spółkę kosztów zakupu, najmu lub użytkowania na podstawie innych umów Urządzeń ładujących oraz ponoszenie ustalonych kosztów audytu energetycznego na nieruchomościach Pracowników, a także ponoszenie kosztów montażu/demontażu Urządzeń ładujących, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Pracowników przychodów zarówno na zasadzie zryczałtowanych przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, jak również żadnej innej kategorii przychodów opodatkowanych PIT (w tym przychodów z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT).

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ustawy o PIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na mocy art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Równocześnie, zgodnie z ww. art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b ustawy o PIT, których treść została przytoczona powyżej.

Wskazać należy, że udostępnianie Pracownikom Urządzeń ładujących w miejscach ich zamieszkania tj. czasowe użytkowanie urządzeń przez Pracowników oraz związane z tym ponoszenie przez Spółkę kosztów zakupu, najmu, dzierżawy, leasingu lub użytkowania na podstawie innych umów Urządzeń ładujących oraz ponoszenie ustalonych kosztów audytu energetycznego na nieruchomościach Pracowników, a także ponoszenie kosztów montażu/demontażu Urządzeń ładujących, nie zostały wymienione w katalogu świadczeń objętych art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, tj. świadczeń obejmujących ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, przykładowo takie koszty jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, które zakład pracy - jako właściciel samochodu musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym.

W konsekwencji, czasowe udostępnienie Urządzeń ładujących oraz związane z tym ponoszenie przez Spółkę wymienionych kategorii kosztów nie skutkuje powstaniem po stronie Pracowników przychodów zgodnie z art. 12 ust. 2a ustawy PIT.

Wobec powyższego rozważyć należy, czy nieodpłatne udostępnianie Urządzeń ładujących dla celów ładowania samochodów służbowych w miejscach zamieszkania Pracowników i ponoszenie przez Spółkę związanych z tym kosztów może skutkować po ich stronie powstaniem innego rodzaju przychodu w PIT, w tym przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że przepisy ustawy o PIT nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w kontekście świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego (dalej: „TK”), który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 wskazał na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określaniu, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika. Przede wszystkim kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Zastosowanie tego obiektywnego kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do wniosku, że zaoszczędzenie wydatku przez pracownika może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko wtedy, gdy świadczenia te pracodawca spełnia na wniosek pracownika lub dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. Zgoda pracownika na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie.

W konsekwencji, zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Zatem, jeżeli którykolwiek z warunków nie zostanie spełniony, nieodpłatnego świadczenia nie będzie można uznać za przychód pracownika.

Zwrócić należy uwagę, że udostępnienie i zamontowanie Urządzeń ładujących będzie odbywać się za zgodą Pracownika (instalacja urządzeń będzie bowiem dokonywana, co do zasady, na nieruchomości, do której tytuł prawny posiadał będzie Pracownik), a więc można założyć, że pierwsza z ww. przesłanek może zostać uznana za spełnioną.

Wskazać należy, że Spółka będzie udostępniać Pracownikom Urządzenia ładujące w celu umożliwienia im ładowania Pojazdów służbowych w miejscach zamieszkania. Charakter tego udostępnienia wskazuje, że Pracodawca udostępnia Urządzenia ładujące we własnym interesie tj. w celu umożliwienia Pracownikom ładowania Pojazdów służbowych. Innymi słowy, konieczność spełnienia takiego świadczenia tj. zamontowania Urządzeń ładujących w miejscach zamieszkania Pracowników wynika bezpośrednio z faktu, że Pracownikom udostępniane są Pojazdy służbowe o napędzie elektrycznym, które wymagają ładowania/zasilania w energię elektryczną.

W Państwa ocenie, trudno w tym przypadku mówić o jakimkolwiek nieodpłatnym przysporzeniu po stronie Pracowników z tytułu udostępnienia im Urządzeń ładujących w celu ładowania Pojazdów służbowych Spółki. W przedmiotowym przypadku Urządzenia ładujące stanowią narzędzia wykorzystywane do wykonywanej pracy, gdzie w założeniu mają one zwiększyć efektywność wykonywanej pracy, poprzez umożliwienie wykorzystania przez Pracowników powierzonych im przez Spółkę elektrycznych Pojazdów służbowych. Przy tym umożliwienie sprawnego (szybkiego) ładowania Pojazdu elektrycznego w/przy miejscu zamieszkania Pracownika spowoduje, że Pracownik będzie miał do dyspozycji auto służbowe z w pełni naładowaną baterią, co przekłada się na zasięg/mobilność służbowego Pojazdu elektrycznego.

Co więcej, należy podkreślić, że w przypadku ustania stosunku pracy pomiędzy Spółką a Pracownikami, Pracownicy będą zobowiązani do zwrotu Urządzeń ładujących, a więc zamiarem Spółki jest powierzanie Pracownikom Urządzeń ładujących jedynie w zamiarze czasowego (na okres użytkowania Pojazdów służbowych) ładowania Pojazdów.

Z tych względów przyjąć można, że to Spółka jako pracodawca jest podmiotem wykazującym istotny interes we wprowadzeniu dla Pracowników floty pojazdów niskoemisyjnych (ze względów środowiskowych) oraz ze względu na chęć ograniczania kosztów ładowania Pojazdów poprzez możliwość monitorowania zużycia energii potrzebnej do ich zasilania oraz dywersyfikację źródeł ładowania Pojazdów (tj. wprowadzenie możliwości ładowania ich za pomocą Urządzeń ładujących w miejscach zamieszkania Pracowników obok możliwości ładowania w ogólnodostępnych stacjach ładowania czy ładowania w siedzibie pracodawcy).

W związku z tym, że niespełniona jest druga przesłanka z wyroku TK sygn. akt. K 7/13 dot. uznać należy w Państwa ocenie, że druga z ww. przesłanek z wyroku TK sygn. akt. K 7/13 warunkujących określenie nieodpłatnych świadczeń podlegających opodatkowaniu PIT po stronie Pracowników nie może zostać uznana za spełnioną.

Podobne podejście prezentowane jest w wydawanych przez Dyrektora KIS interpretacjach indywidualnych, w tym m.in.:

• w interpretacji indywidualnej z dnia 15 września 2023 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. 0112-KDIL2-1.4011.560.2023.2.DJ, w której organ uznał że: „(...) W niniejszej sprawie nie jest spełniona ww. przesłanka druga, gdyż świadczenie polegające na udostępnianiu do korzystania w miejscu zamieszkania stacji ładowania pojazdu elektrycznego lub hybrydowego nie jest dokonywana w interesie pracownika, ani nie jest też wydatkiem, który Wnioskodawca musiałby ponieść nie będąc zatrudnionym w Spółce. Konieczność zamontowania stacji ładowania w miejscu zamieszkania pracownika wynika bezpośrednio z faktu, iż zgodnie z polityką samochodową Spółki, pracownikowi został przypisany samochód służbowy o napędzie elektrycznym lub hybrydowym. Użytkowanie samochodu służbowego wynika z zakresu i charakteru zadań pracownika poleconych do wykonania przez pracodawcę (Spółkę). Jednocześnie, to Spółka jest podmiotem posiadającym interes we wprowadzeniu floty pojazdów niskoemisyjnych i umożliwieniu korzystania z nich z uwagi na wypełnianie swoich zobowiązań związanych z ograniczaniem negatywnego wpływu na środowisko naturalne oraz ograniczenie kosztów wynikających z ładowania pojazdów w ogólnodostępnych stacjach ładowania. Montaż stacji ładowania pozwala ponadto Spółce monitorować zużycie prądu na cele ładowania samochodu służbowego, co nie byłoby możliwe, gdyby pracownicy korzystali wyłącznie z zastanej infrastruktury w miejscu zamieszkania. Mając powyższe na uwadze, czasowe udostępnienie stacji ładowania samochodu służbowego (wykorzystywanego zarówno na cele służbowe jak i w celach prywatnych) do korzystania w miejscu zamieszkania pracownika (w okolicznościach wskazanych we wniosku) nie będzie przychodem pracownika, a na Państwu nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tego tytułu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych."
• w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2024 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygn. akt 0112-KDIL2-1.4011.917.2023.1.DJ: „W niniejszej sprawie nie jest spełniona ww. przesłanka druga, gdyż świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnianiu ładowarek do ładowania służbowych samochodów elektrycznych do korzystania w miejscu ich zamieszkania na cele służbowe, z możliwością wykorzystywania ich na cele prywatne nie jest dokonywane w interesie pracownika. Zamontowanie ww. ładowarki w miejscu zamieszkania pracownika nastąpi w celu sprawnego (szybkiego) ładowania służbowych samochodów elektrycznych. Udostępnienie pracownikowi ładowarki będzie następowało w interesie pracodawcy, bowiem dzięki temu pracownicy będą mogli ładować samochody przy/w domu, a tym samym wykorzystywać samochód na cele służbowe z w pełni naładowaną baterią (co przekłada się na zasięg/mobilność służbowego samochodu elektrycznego) oraz faktycznie umożliwia realizację obowiązków służbowych. Poza tym ładowarki zostaną wyposażone w dedykowane oprogramowanie, które umożliwi ładowanie samochodów elektrycznych oraz m.in. zapewni możliwość monitorowania statusu stacji oraz ilości faktycznie zużytej w danym okresie energii elektrycznej. Mając powyższe na uwadze, nieodpłatne udostępnienie przez Państwa na rzecz pracowników ładowarek do ładowania służbowych samochodów elektrycznych do korzystania w miejscu ich zamieszkania na cele służbowe, z możliwością wykorzystywania ich na cele prywatne nie będzie stanowiło przychodu pracownika, a na Państwu nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tego tytułu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

W konsekwencji, w Państwa ocenie, udostępnianie Pracownikom Urządzeń ładujących w miejscach ich zamieszkania tj. czasowe użytkowanie urządzeń przez Pracowników oraz związane z tym ponoszenie przez Spółkę kosztów zakupu, najmu, dzierżawy, leasingu lub użytkowania na podstawie innych umów Urządzeń ładujących oraz ponoszenie ustalonych kosztów audytu energetycznego na nieruchomościach Pracowników, a także ponoszenie kosztów montażu/demontażu Urządzeń ładujących, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Pracowników przychodów zarówno na zasadzie zryczałtowanych przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o PIT, jak również żadnej innej kategorii przychodów opodatkowanych PIT (w tym przychodów z nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.). Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Według art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na mocy art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego od pracodawcy świadczenia. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

Stosownie do art. 12 ust. 2a ww. ustawy:

Wartość pieniężną nieodpłatnego świadczenia przysługującego pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych ustala się w wysokości:

1)250 zł miesięcznie - dla samochodów:

a)mocy silnika do 60 kW,

b)stanowiących pojazd elektryczny w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1083 i 1260) lub pojazd napędzany wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy;

2)400 zł miesięcznie - dla samochodów innych niż wymienione w pkt 1.

W myśl art. 12 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych przez część miesiąca wartość świadczenia ustala się za każdy dzień wykorzystywania samochodu do celów prywatnych w wysokości 1/30 kwot określonych w ust. 2a.

W świetle art. 12 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenie przysługujące pracownikowi z tytułu wykorzystywania samochodu służbowego do celów prywatnych jest częściowo odpłatne, to przychodem pracownika jest różnica pomiędzy wartością określoną w ust. 2a albo ust. 2b i odpłatnością ponoszoną przez pracownika.

Według art. 12 ust. 3 powołanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Zgodnie bowiem z art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Z treści wniosku wynika, że planujecie Państwo udostępniać swoim pracownikom samochody służbowe będące pojazdami o napędzie elektrycznym lub hybrydowym do użytku służbowego, jak i prywatnego. Wykorzystanie Pojazdów na cele prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej przejawia się w ich wykorzystaniu przez Pracowników Spółki do realizacji ich zadań służbowych. Pojazdy, jako samochody służbowe wykorzystywane przez Pracowników umożliwiają szybkie reagowanie na potrzeby klientów i efektywne zarządzanie czasem Pracowników wykonujących zadania służbowe na rzecz Spółki. W szczególności stanowią one optymalny środek transportu wykorzystywany do odbywania podróży służbowych przez Pracowników. Pracownicy, którzy nie będą mieli możliwości naładowania samochodu na terenie biura lub na publicznej stacji ładowania, będą ładować Pojazdy w miejscu ich zamieszkania. W związku z tym, Spółka będzie dokonywać na rzecz Pracowników zwrotu kosztów ładowania samochodów służbowych w miejscach zamieszkania Pracowników. Ustalenie wysokości kosztów podlegających zwrotowi na rzecz Pracowników następować będzie poprzez pomiar zużycia energii wykorzystywanej do ładowania Pojazdów z zastosowaniem właściwej taryfy (ceny energii), której wysokość będzie podawał Pracownik w oświadczeniu składanym Spółce.

Państwa wątpliwość budzi kwestia, czy opisany we wniosku zwrot kosztów użytkowania/ładowania służbowego samochodu elektrycznego lub hybrydowego w miejscu zamieszkania pracownika nie będzie stanowiła dla Państwa pracowników dodatkowego przychodu opodatkowanego zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji po Państwa stronie nie powstaną w odniesieniu do tej wypłaty obowiązki płatnika.

Wyjaśniam, że rozwiązanie wynikające z art. 12 ust. 2a reguluje kwestię nieodpłatnego udostępnienia samochodu. Dotyczy więc sytuacji, gdy pracodawca ponosi koszt związany z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, a pracownik nieodpłatnie z niego korzysta.

Ponadto 11 września 2020 r. Minister Finansów, w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe, wydał interpretację ogólną Nr DD3.8201.1.2020 w sprawie zryczałtowanego przychodu pracownika związanego z wykorzystywaniem samochodu służbowego do celów prywatnych.

W interpretacji tej, przyjmując argumentację zawartą w jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w zakresie interpretacji art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Minister Finansów stwierdził, że ryczałtowo określona w tym przepisie wartość nieodpłatnego świadczenia obejmuje ponoszone przez pracodawcę koszty związane z utrzymaniem i ogólnym użytkowaniem samochodu, przykładowo takie koszty jak: paliwo, ubezpieczenie, wymiana opon, bieżące naprawy, okresowe przeglądy, które zakład pracy - jako właściciel samochodu musi ponieść, aby samochód był sprawny i mógł uczestniczyć w ruchu drogowym. Używanie tak udostępnionego samochodu czasami wiąże się z dodatkowymi kosztami, takimi jak opłaty parkingowe, czy opłaty za przejazdy autostradą, które nie mogą być uznawane za świadczenia objęte kwotą określoną w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pomimo, że interpretacja ta nie odnosi się do samochodów elektrycznych, nie ma przeszkód, aby te same zasady stosować zarówno do samochodów spalinowych, jak i z innym napędem, w tym elektrycznym. Zatem wartość paliwa sfinansowanego przez pracodawcę jest uwzględniana w ww. ryczałtowym przychodzie pracownika.

Przy czym bez znaczenia jest, czy paliwem samochodu służbowego jest benzyna czy energia elektryczna. Wartość tego paliwa jest już bowiem przychodem pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji, gdy pracownik ładuje służbowy samochód z napędem elektrycznym w miejscu zamieszkania lub na stacji benzynowej to zwrot przez pracodawcę wydatku w wysokości faktycznie poniesionej przez pracownika z tego tytułu nie będzie stanowił dodatkowego przychodu pracownika, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Innymi słowy, zwrot wydatku na ładowanie samochodu służbowego w wartościach faktycznie poniesionych przez pracownika kosztów, nie stanowi dla niego ww. przychodu.

Jeśli jednak pracodawca będzie wypłacał ryczałtową kwotę na poczet wydatków na ładowanie tego samochodu, to powinna ona zostać rozliczona i ewentualna nadwyżka ponad poniesiony przez pracownika wydatek na ładowanie powinna albo zostać zwrócona pracodawcy, albo zostać zaliczona do przychodu pracownika ze stosunku pracy.

Zatem, zwrot kosztów poniesionych przez pracownika na użytkowanie/ładowanie służbowych samochodów elektrycznych lub hybrydowych, wykorzystywanych zarówno do celów służbowych jak i celów prywatnych, w miejscu zamieszkania pracownika, nie będzie stanowił po stronie pracownika dodatkowego przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 12 ust. 2a pkt 1 lit. b) ww. ustawy. Wobec tego, ww. kwota zwrotu nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Państwu nie będą ciążyły obowiązki płatnika z tego tytułu.

Ponadto, Państwa wątpliwość budzi kwestia, czy udostępnianie Pracownikom Urządzeń ładujących w miejscach ich zamieszkania na podstawie protokołów oraz wewnętrznych regulacji obowiązujących w Spółce, tj. czasowe użytkowanie urządzeń przez Pracowników oraz związane z tym ponoszenie przez Spółkę kosztów zakupu, najmu lub użytkowania na podstawie innych umów Urządzeń ładujących oraz ponoszenie ustalonych kosztów audytu energetycznego na nieruchomościach Pracowników, a także ponoszenie kosztów montażu/demontażu Urządzeń ładujących, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Pracowników przychodów opodatkowanych zgodnie z przepisami ustawy o PIT, a w konsekwencji po Państwa stronie nie powstaną w odniesieniu do tych świadczeń obowiązki płatnika.

Z wniosku wynika, że urządzenia ładujące będą połączone z Internetem oraz panelem obsługi i będą umożliwiać pomiar i odczyt zużytej energii elektrycznej z określeniem czy ładowanie następuje na cele służbowe czy cele prywatne. Ładowanie Pojazdów na cele służbowe przez Pracowników ma być możliwe również w weekendy oraz dni wolne od świadczenia pracy (poza okresami urlopów) co wynika ze specyfiki pojazdów, tj. czasu niezbędnego na ich ładowanie. Pracownicy będą wyposażeni także w karty, które umożliwiać będą ładowanie i odczyt zużycia energii wykorzystywanej na ładowanie Pojazdów służbowych dla celów służbowych oraz dla celów prywatnych.

Wobec niezdefiniowania w ustawie podatkowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” zasadne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia ukształtowanego w orzecznictwie sądowym. W uchwałach z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem każde zdarzenia prawne i zjawiska gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

W uchwale z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w kontekście świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 wskazał na obiektywne kryteria, którymi należy się kierować przy określaniu, czy w analizowanym przypadku mamy do czynienia z nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika. Przede wszystkim kryterium tym musi być obiektywna ocena, czy świadczenie leży w interesie pracownika, a jest tak wtedy, gdy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w majątku pracownika. Zastosowanie tego obiektywnego kryterium wyróżnienia świadczeń będących przychodem pracownika, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, prowadzi do wniosku, że zaoszczędzenie wydatku przez pracownika może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko wtedy, gdy świadczenia te pracodawca spełnia na wniosek pracownika lub dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie.

W konsekwencji, zdaniem Trybunału, przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

• po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),
• po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,
• po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)”.

Jeżeli którykolwiek z warunków nie zostanie spełniony, nieodpłatnego świadczenia nie będzie można uznać za przychód pracownika.

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego - słowo „dobrowolny” - oznacza „wynikający z wolnej woli”, „działający bez przymusu”.

Ponadto warunkiem uznania, że dane świadczenie w naturze stanowi nieodpłatne świadczenie w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów podatkowych jest faktyczne otrzymanie świadczenia przez pracownika.

W tym przypadku, udostępnienie i zamontowanie Urządzeń ładujących będzie odbywać się za zgodą Pracownika (instalacja urządzeń będzie bowiem dokonywana, co do zasady, na nieruchomości, do której tytuł prawny posiadał będzie Pracownik).

Zatem, pierwszy warunek zostanie spełniony.

W niniejszej sprawie nie jest spełniona przesłanka druga, gdyż świadczenie polegające na udostępnianiu i zamontowaniu do korzystania w miejscu zamieszkania urządzeń ładujących pojazdu elektrycznego lub hybrydowego nie jest dokonywana w interesie pracownika, ani nie jest też wydatkiem, który Pracownik musiałby ponieść nie będąc zatrudnionym w Spółce. Konieczność zamontowania Urządzeń ładujących w miejscu zamieszkania pracownika wynika bezpośrednio z faktu, że zgodnie z polityką floty samochodowej Spółki, pracownikowi został udostępniony samochód służbowy o napędzie elektrycznym lub hybrydowym. Użytkowanie samochodu służbowego wynika z zakresu i charakteru zadań pracownika poleconych do wykonania przez pracodawcę (Spółkę). Jednocześnie, to Spółka jest podmiotem posiadającym interes we wprowadzeniu floty pojazdów nisko i zero emisyjnych i umożliwieniu korzystania z nich z uwagi na wypełnianie swoich zobowiązań związanych z ograniczaniem negatywnego wpływu na środowisko naturalne oraz ograniczenie kosztów wynikających z ładowania pojazdów w ogólnodostępnych stacjach ładowania. Montaż Urządzeń ładujących pozwala ponadto Spółce monitorować zużycie prądu na cele ładowania samochodu służbowego, co nie byłoby możliwe, gdyby pracownicy korzystali wyłącznie z zastanej infrastruktury w miejscu zamieszkania.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego świadczeniobiorcy.

Mając powyższe na uwadze, w związku z faktem, że nie została spełniona druga z ww. przesłanek, stwierdzam, że czasowe udostępnienie Urządzeń ładujących samochodu służbowego (wykorzystywanego zarówno na cele służbowe jak i w celach prywatnych) i innych świadczeń z tym związanych do korzystania w miejscu zamieszkania pracownika pozwalających pracownikowi efektywnie wykorzystać samochód elektryczny lub hybrydowy do celów służbowych nie będzie przychodem pracownika, a na Państwu nie będą ciążyć obowiązki płatnika z tego tytułu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych wskazać należy, że niewątpliwie rozstrzygnięcia te kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy podkreślić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.